Sucesiones. Determinación, definición y criterios del concepto de “Ajuar Doméstico”, en el Impuesto sobre sucesiones.

Debemos destacar de ésta resolución los siguientes aspectos, y por los cuales, nos ha parecido interesante traerla a éste espacio.

Determinación y concreción, del concepto de “ajuar doméstico“cuestión sumamente determinante, no sólo para refrescar conceptos, sino para la resolución de la presente causa; y todo ello desde la perspectiva normativa fiscal y civil, trayendo e invocando la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, como el propio Código Civil, respectivamente.

En base a ello, la incorrección de la inclusión, respecto de dicho ajuar, de la valoración y determinación de la misma respecto del caudal relicto; así determina que únicamente se determinará respecto de la afección por su identidad, valor y función al uso particular del causantes, con exclusión de todos los demás bienes; y todo ello en base a lo dispuesto en el artículo 1321 del Código Civil, y el artículo 4 de la Ley del impuesto Sobre el Patrimonio, el cual especifica expresamente en su apartado 4, que quedarán excluidos de éste impuesto, el ajuar doméstico, Y entendiéndose por tal, los efectos personales y del hogar, utensilios domésticos y demás bienes muebles de uso particular del sujeto pasivo.

Por ello, no podrán incluirse, ni formarán parte, en modo alguno en la proporcionalidad de “ajuar doméstico” las acciones y participaciones sociales, y mucho menos en su cuantía a los efectos de presunción legal de valoración del 3%, que es entre otras cuestiones en la que se circunscribe la presente causa.

Además de ello, y respecto de la valoración de dichos bienes muebles, acciones y participaciones sociales, podrán los particulares, proceder a la valoración de las mismas, y con ello, proceder a la destrucción de la anterior presunción haciendo uso para ello de los medios de pruebas admitidos el derechos, y con el fin de acreditar, tanto administrativa, como judicialmente, que determinados bienes, y por no formar parte del mismo.

Además de ello, puntualiza, que en la presente litis, no es necesaria la prueba de la calificación de los bienes, por razón de la propia naturaleza de los mismos, acciones y participaciones, por lo que, sobre el dinero, títulos, los activos inmobiliarios u otros bienes incorporales no se necesitará prueba alguna a cargo del contribuyente, pues se trata de bienes que, en ningún caso, podrían integrarse en el concepto jurídico fiscal de ajuar doméstico, al no guardar relación alguna con dicha categoría.

Hemos de advertir que en la presente, se ha emitido voto particular; si bien, se puntualiza que, estando conforme con el resultado ha de entenderse que en este aspecto el voto es concurrente; no en cambio respecto a las razones para la confirmación de la sentencia de instancia.

Así se ha pronunciado una reciente sentencia de Tribunal Supremo, determinado las pautas y criterios a seguir, a la hora de determinar el valor del ajuar doméstico, teniendo además en consideración la no vinculación de los criterios de carácter administrativo al ámbito civil.

Dicha resolución parte de la premisa de la determinación y conceptuación del término “ajuar doméstico”, en el ámbito el derecho impositivo.

Al respecto de la cuestión que estamos planteando, evidentemente dicho “ajuar”, formará parte de la masa hereditaria y, en principio, se valorará en el tres por ciento; salvo prueba en contrario; pero no respecto del importe del caudal relicto del causante; y ahí es donde, entre otros aspectos, entra a valorar el Tribunal Supremo.

Así, según lo establecido en las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, el ajuar doméstico está integrado por los efectos personales y del hogar, utensilios domésticos y demás bienes muebles de uso particular del sujeto pasivo, exceptuando los bienes a los que se refieren los artículos 18 y 19 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio.

Para tener una mayor visión; el artículo 18 establece, en lo concerniente a determinados bienes, tales como joyas, pieles de carácter suntuario, automóviles, vehículos de dos o tres ruedas, cuya cilindrada sea igual o superior a 125 centímetros cúbicos, embarcaciones de recreo o de deportes náuticos, aviones, avionetas, veleros y demás aeronaves; la computación por el valor de mercado en la fecha de devengo del Impuesto.

Además de ello, establece que los sujetos pasivos podrán utilizar, para determinar el valor de mercado, las tablas de valoración de vehículos usados aprobadas por el Ministerio de Economía y Hacienda, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, que estuviesen vigentes en la fecha de devengo del Impuesto.

Por su parte el artículo 19 del mismo cuerpo legal, en lo referente a la objetos, obras de arte y antiguedades, determina específicamente que;

Se computarán por el valor de mercado en la fecha de devengo del Impuesto.

Sin perjuicio de la exención que se contempla en el artículo 4 apartados Uno, Dos y Tres de la presente Ley, se entenderá por:

Objetos de arte: Las pinturas, esculturas, dibujos, grabados, litografías u otros análogos, siempre que en todos los casos, se trate de obras originales.

Antigüedades: Los bienes muebles, útiles u ornamentales, excluidos los objetos de arte, que tengan más de cien años de antigüedad y cuyas características originales fundamentales no hubieran sido alteradas por modificaciones o reparaciones efectuadas durante los cien últimos años.

Dicho lo anterior, es posible y viable que, los interesados puedan asignar al ajuar un valor superior, en cuyo caso prevalecerá este.

Ahora bien, tal y como establece la Jurisprudencia, la valoración del ajuar en el tres por ciento, es una presunción “iuris tantum“; por lo que los interesados pueden probar fehacientemente su inexistencia o que su valor es inferior al que resulte de la aplicación del referido porcentaje”.

Es cierto que, como ha reiterado el propio Tribual Supremo, las resoluciones de la DGT en que se da respuesta a consultas vinculantes despliegan tal efecto únicamente para la Administración, no para los Tribunales de justicia, y en ciertos términos y condiciones.

Pero aun siendo ello así, si el criterio adoptado en ellas es favorable o beneficioso para el contribuyente, como aquí sucede en la causa; puede constituir un acto propio de opinión jurídica administrativa que, por su procedencia, autoridad y significación legal obliga a la propia Administración a seguir tal criterio frente a los contribuyentes, en favor de éstos.

Puntualiza la resolución que;

el concepto de ajuar doméstico, aún no definido taxativamente en la ley fiscal, menos aún enumerado, no puede comprender sin más un porcentaje sobre la totalidad de los bienes de la herencia, sino sólo aquéllos que, conforme a la norma civil y fiscal, sean propiamente ajuar.

Y nos recuerda, en tal sentido que;

No es ya que la norma civil sea supletoria de la tributaria -que no hace al caso-, sino que ésta se debe interpretar en sentido propio, usual o jurídico, y ambos sentidos nos encaminan sin duda a un concepto de ajuar doméstico que debe ser, ante todo, doméstico, cuando menos en un sentido amplio, en relación con los bienes definidos en el artículo 1321 del Código Civil. y en la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio.

Ésta sí define, de un modo concordante, qué es el ajuar doméstico -por otra parte, porque debe ser objeto de valoración singularizada-, siendo así que, para su cálculo, el artículo 15 LISD se remite a las reglas del impuesto sobre el patrimonio.

En este recurso de casación, según afirman los herederos, sin que tal afirmación haya sido seriamente discutida, el 99,97 por 100 del valor de la herencia está constituido por acciones de una sociedad mercantil y, por ende, afecto al desarrollo de una actividad económica, que además es inmobiliaria.

Siendo ello así, no parece que la voluntad de la ley sea la de incluir tales bienes entre los que conforman el ajuar doméstico, porque si tal criterio se aceptase, la presunción legal que prevé el artículo 15 LISD dejaría de ser iuris tantum para ser “iuris et de iure” o indestructible, enervando con ello las posibilidades de prueba que la propia ley ofrece para acreditar en contrario de la presunción legal y consumando un posible efecto de doble cómputo de los mismos activos para la cuantificación de la base imponible.

El artículo 15 de la ley del Impuesto de Sucesiones y Donaciones se refiere expresamente al ajuar doméstico, estableciendo que el mismo, formará parte de la masa hereditaria y se valorará en el tres por ciento del importe del caudal relicto del causante, salvo que los interesados asignen a este ajuar un valor superior o prueben fehacientemente su inexistencia o que su valor es inferior al que resulte de la aplicación del referido porcentaje.

En conclusión, para esclarecer lo anteriormente reseñado, deberemos estar a los dispuesto en el artículo 15 de la ley del Impuesto de Sucesiones y Donaciones es la siguiente:

El ajuar doméstico comprende el conjunto de bienes muebles afectos al servicio de la vivienda familiar o al uso personal del causante, conforme a las descripciones que contiene el artículo 1321 del Código Civil, en relación con el artículo 4, Cuatro de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio, interpretados ambos en relación con sus preceptos concordantes, conforme a la realidad social, en un sentido actual.

En concreto, no es correcta la idea de que el tres por ciento del caudal relicto que, como presunción legal, establece el mencionado artículo 15 de la Ley del Impuesto de Sucesiones y Donaciones comprende la totalidad de los bienes de la herencia, sino sólo aquéllos que puedan afectarse, por su identidad, valor y función, al uso particular o personal del causante, con exclusión de todos los demás.

Las acciones y participaciones sociales, por no integrarse, ni aun analógicamente, en tal concepto de ajuar doméstico, por amplio que lo configuremos, no pueden ser tomadas en cuenta a efectos de aplicar la presunción legal del 3 por ciento.

El contribuyente puede destruir tal presunción haciendo uso de los medios de prueba admitidos en Derecho, a fin de acreditar, administrativa o judicialmente, que determinados bienes, por no formar parte del ajuar doméstico, no son susceptibles de inclusión en el ámbito del 3 por 100, partiendo de la base de que tal noción sólo incluye los bienes muebles corporales afectos al uso personal o particular, según el criterio que hemos establecido.

En particular, no está necesitada de prueba la calificación de los bienes por razón de su naturaleza, que la Administración debe excluir.

En otras palabras, sobre el dinero, títulos, los activos inmobiliarios u otros bienes incorporales no se necesita prueba alguna a cargo del contribuyente, pues se trata de bienes que, en ningún caso, podrían integrarse en el concepto jurídico fiscal de ajuar doméstico, al no guardar relación alguna con esta categoría”.

Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.

La anterior interpretación del artículo 15 de la ley del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, conduce a declarar no haber lugar al recurso de casación interpuesto, toda vez que la sentencia de instancia se funda una interpretación conforme del ordenamiento jurídico, al haber permitido al contribuyente destruir la presunción legal establecida en el mencionado artículo 15 de la ley del Impuesto de Sucesiones y Donaciones a fin de acreditar judicialmente que determinados bienes, por no formar parte del ajuar doméstico, no son susceptibles de inclusión en el ámbito del 3 por 100, lo que se ha verificado mediante la aportación de un acta notarial y de un informe de valoración, que han conducido a la Sala de instancia a concluir que “(…) el mencionado informe y demás pruebas se presentan como prueba suficiente y capaz de desvirtuar la presunción contenida en el ya varias veces referenciado art. 15 de la Ley 29/87”, todo ello sin perjuicio de recordar que la valoración de los medios de prueba aportados al proceso y la convicción que de ella resulte corresponden al órgano jurisdiccional de instancia, sin que puedan ser objeto de examen en un recurso de casación.

En virtud de lo dispuesto, al no apreciarse mala fe o temeridad en ninguna de las partes, no procede declaración de condena al pago de las costas causadas en este recurso de casación.

El Fallo de dicha resolución, concluye:

  • Declarar no haber lugar al recurso de casación interpuesto, contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia.
  • Fijar los criterios interpretativos expresados en el fundamento jurídico tercero de esta sentencia.
  • No formular pronunciamiento sobre las costas del recurso de casación.

Voto particular que formulan, tres de los Magistrados a la sentencia recaída en el recurso de casación.

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